Informação vinculativa n.º 27059

INFORMAÇÃO VINCULATIVA FICHA DOUTRINÁRIA Diploma: Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares Artigo/Verba: Art.10º - Mais-valias Assunto: Mais valias - Dação em pagamento para regularização de valor em dívida Processo: 27059, com despacho de 2025-03-18, do Subdiretor-Geral da Área Gestão Tributária - IR, por delegação Conteúdo: Pretende a requerente N..., na qualidade de herdeira e de representante, com poderes para o ato, do cabeça de casal da herança de M..., solicitar parecer vinculativo relativo à seguinte situação: - É legítima proprietária, em conjunto com o seu representado, dos seguintes prédios: artigos rústicos 7xx, 8xx e 2xxx, todos descritos na conservatória do registo predial de C..., bem como o artigo urbano 3xxx, igualmente descrito na mesma conservatória do registo predial; - Os prédios estão na titularidade da herança de M...; - Os imóveis foram adquiridos anteriormente a 1989; - No ano de 2009 os mesmos imóveis foram alienados à sociedade anónima Construções ABC, SA, pelo montante global de € 68x.xxx,00; - Por falta de cumprimento integral do plano de pagamentos, no ano de 2015, e na sequência de ação judicial, foi efetuada uma dação em pagamento; - Essa dação em pagamento consistiu numa reversão do negócio inicial e acarretou a transferência dos ditos prédios para os proprietários originais; - Ocorreu, assim, a anulação do negócio inicialmente realizado, como se este não tivesse acontecido, de facto; - Essa dação ocorreu para que o comprador pudesse satisfazer a totalidade do valor de pagamento combinado; - No momento em que ocorreu a dação o valor em dívida era de € 31x.xxx,00; - Enumera os momentos relevantes: a) Os imóveis foram integralmente adquiridos pelo senhor L... e sua falecida esposa, M..., antes de 1989; b) Em 2009 os ditos proprietários venderam os imóveis à sociedade Construções ABC, SA; c) No mesmo ano de 2009 falece a proprietária, a senhora M...; d) Em 2015, por falta do cumprimento do acordado na venda dos imóveis, em concreto o pagamento dos mesmos, foi instaurado o processo judicial, tendo sido restituída a propriedade dos imóveis aos seus proprietários. - Continua, tecendo as seguintes considerações: a) A alienação ocorrida em 2009, caso não tivesse sido objeto de reversão, não seria sujeita a tributação sobre mais-valias, na medida em que a aquisição dos imóveis ocorreu anteriormente a 1989; b) Não obstante o negócio ter sido revertido, coloca-se a questão se o mesmo terá, ou não, impacto em sede de mais-valias, e qual será o seu impacto; c) Entende a requerente que tendo os imóveis regressado à esfera jurídica dos iniciais proprietários, embora no meio tenha ocorrido a sua venda e uma posterior dação em pagamento, deveria manter-se a situação jurídico-tributária de isenção de mais-valias em sede de IRS numa posterior venda; d) Acrescenta que o valor considerado para efeitos de dação em pagamento foi de € 31x.xxx,00; Processo: 27059 1  INFORMAÇÃO VINCULATIVA e) No entanto, esse valor corresponde apenas a uma parte do montante em que os imóveis foram avaliados, fazendo notar que a venda havia sido feita pelo montante de € 68x.xxx,00; f) Considera que a dação em pagamento serve apenas para colmatar a quantia ainda em dívida e que a diferença já havia sido paga inicialmente, para efeitos do artigo 44º do CIRS, pelo que deverá ser sempre considerado o valor global de € 68x.xxx,00. - Atendendo a que considera alienar os imóveis a curto prazo, solicita o correto enquadramento tributário em sede de IRS, nomeadamente: i) Se os ganhos obtidos com as alienações estarão totalmente isentos de IRS em sede de mais-valias, por se considerar que os imóveis foram inicialmente adquiridos anteriormente a 1989? ii) Em caso negativo, que valor de aquisição deve ser considerado para cada uma das realidades abaixo? a) Relativamente ao Senhor L..., enquanto proprietário adquirente? b) Relativamente ao Senhor L..., na qualidade de herdeiro da herança de M...? c) Por último, relativamente à Senhora N..., na qualidade de herdeira da herança de M...? iii) Na hipótese de a Autoridade Tributária entender que a venda e posterior reversão do negócio afastam a possibilidade de aplicação do regime de não sujeição a imposto das mais-valias geradas, devem os requerentes considerar para efeitos de aquisição o último ato da dação em pagamento? iv) Em caso de resposta positiva, e considerando que ao Senhor L... pertence uma parte própria que não na qualidade de herdeiro, esta situação implica um tratamento distinto para efeitos de cálculo do imposto? v) Que valor considera a AT tributária relevar para efeitos da dação e como tal, valor que servirá como base de cálculo ao apuramento das mais-valias? vi) De que documentos devem os requerentes estar munidos para sustentar a sua posição em sede de apuramento das mais-valias geradas? FACTOS Verificadas as descrições prediais anexas, referentes aos artigos 7xx, 8xx e 2xxx, rústicos, e artigo 3xxx, urbano, todos do concelho de C..., constatamos que figuram como sujeitos passivos - anteriores proprietários, as Construções ABC, SA, e como sujeitos ativos - atuais proprietários, a requerente e o seu pai, L..., em comum e sem determinação de parte ou direito, em virtude da herança aberta por óbito de M.... Consultada a escritura da venda realizada em maio de 2009, constata-se a venda dos prédios já referidos à sociedade Construções ABC, constando da mesma um valor global de transmissão de € 68x.xxx,00, cujo pagamento ficou acordado ser feito em quatro tranches, uma no imediato, no valor de € 27x.xxx,00, ficando as três restantes, no valor de € 13x.xxx,00 cada, aprazadas para os meses de maio dos anos de 2010, 2011 e 2012. Para garantia do bom pagamento do valor aprazado a sociedade compradora constituiu hipoteca voluntária, a favor dos vendedores. Mais foi acrescentada uma cláusula que previa o não pagamento de quaisquer juros caso os prazos de pagamento previstos no negócio realizado fossem respeitados. Da mesma escritura não ficou a constar qualquer cláusula resolutiva expressa. Consultada a escritura de dação em pagamento e renúncia a hipoteca, lavrada em outubro de 2015, verifica-se que a mesma resultou de acordo efetuado entre as partes no âmbito do processo executivo, que correu termos no Tribunal de Instância, onde a sociedade Construções ABC, SA, confessou-se devedora da quantia € 31x.xxx,xx à requerente, N..., na qualidade de herdeira na herança aberta pelo óbito de M..., e a L..., por si e também na qualidade de herdeiro na herança aberta pelo óbito de M.... Para integral satisfação dessa obrigação a dita sociedade entregou aos já referidos credores Processo: 27059 2  INFORMAÇÃO VINCULATIVA os mesmos imóveis objeto da primeira transmissão, tendo-lhes atribuído um valor global equivalente à dívida em pagamento, individualizado nos seguintes termos: a) Ao artigo 2xxx, rústico, foi atribuído o valor de € 3x.xxx,00; b) Ao artigo 8xx, rústico, foi atribuído o valor de € 19x.xxx,00; c) Ao artigo 7xx, rústico, foi atribuído o valor de € 7x.xxx,00; d) Ao artigo 3xxx, urbano, foi atribuído o valor de € 2x.xxx,00. Os credores, por si, e na qualidade de herdeiros de M..., aceitaram a dita dação para pagamento da dívida, declarando, em consequência, a sua extinção, autorizando, por isso, o cancelamento da hipoteca registada em favor do cônjuge sobrevivo e da autora da herança, M.... Da mesma escritura consta o pagamento do IMT devido, no valor de € 1x.xxx,xx. INFORMAÇÃO 1. O contrato de compra e venda surge tipificado no Código Civil no artigo 874º e caracteriza-se, entre outras coisas, por ser oneroso, consensual e sinalagmático; 2. É oneroso por nele existir sempre uma contrapartida pecuniária - ou equivalente, consensual por não depender da entrega da coisa para que os seus efeitos se produzam, e sinalagmático por as obrigações das partes se constituírem tendo cada uma causa na outra; 3. Ainda que o artigo 219º do Código Civil não estabeleça nenhuma forma especial para o contrato de compra e venda, o artigo 875º do Código Civil obriga à celebração de escritura pública, ou documento particular autenticado, sempre que a transmissão envolva bens imóveis; 4. Estabelece, então, o artigo 879º do Código Civil, que os efeitos essenciais do contrato de compra e venda são: a) A transmissão da propriedade da coisa ou da titularidade do direito; b) A obrigação de entregar a coisa; c) A obrigação de pagar o preço. 5. Desses efeitos obrigacionais, que decorrem do contrato, importa olhar para o dever de pagar o preço, que mais não é do que a entrega de uma quantia em dinheiro ao vendedor como contrapartida da entrega da coisa por parte deste; 6. Embora a obrigação de pagamento do preço seja colocada em nexo de reciprocidade com a entrega da coisa, as partes podem convencionar de modo diverso, estando prevista, no artigo 934º do Código Civil, a venda a prestações, muitas vezes associada à reserva da propriedade prevista no artigo 409º do mesmo diploma; 7. No caso em análise, a compra e venda realizada em xx/05/2009 apresenta um pagamento do preço em regime híbrido, existindo um primeiro pagamento no imediato, em simultâneo com a transmissão da propriedade dos prédios, ficando convencionado que o restante seria entregue aos vendedores, em três frações anuais de valor semelhante, decorrendo esta possibilidade do princípio da liberdade contratual previsto no artigo 405º do Código Civil; 8. Ou seja, as partes acordaram no pagamento em prestações do valor remanescente, optando por não reservar a propriedade até ao cumprimento integral do respetivo pagamento, decidindo, também, não incluir no contrato uma cláusula resolutiva expressa, possibilidade essa prevista no artigo 886º do Código Civil; Processo: 27059 3  INFORMAÇÃO VINCULATIVA 9. Ora, caso tivessem optado pela inclusão de uma cláusula de reserva de propriedade, isso significaria que a transferência dos direitos de propriedade sobre os imóveis transmitidos ficaria suspensa até ao parcial, ou total, cumprimento das obrigações decorrentes do contrato - a respetiva amplitude ficaria definida na cláusula convencionada; 10. Não o tendo feito, nem tendo incluído a já referida cláusula resolutiva expressa que contemplasse a resolução do contrato com fundamento na falta de pagamento do preço, o negócio jurídico realizado produziu efeitos definitivos, com a efetiva e permanente transferência dos direitos de propriedade dos imóveis da esfera jurídica dos vendedores para a esfera jurídica da sociedade Construções ABC, SA; 11. E como os bens tinham sido adquiridos em data anterior a 1989, os sujeitos passivos vendedores beneficiaram do regime de exclusão da tributação em sede de mais-valias previsto no nº5 do decreto-lei 442-A/88, de 30/11, tendo declarado as respetivas alienações no anexo G1, precisamente o anexo da modelo 3 de IRS destinado a declarar as mais-valias não tributadas; 12. Todavia, para garantia do bom pagamento do valor que ficou em dívida, a parte compradora acordou constituir, sobre os bens que estava a adquirir, hipoteca voluntária a favor dos vendedores; 13. A hipoteca é um direito real de garantia, previsto no Código Civil no artigo 686º, que confere ao credor o direito de ser pago pelo valor de certas coisas, imóveis ou equiparadas, pertencentes ao devedor, sobre demais credores que não gozem de privilégio especial ou prioridade no registo; 14. Significa isso que, na presença de uma dívida, o credor que seja detentor desse direito real de garantia, pode promover a venda judicial do bem, ou bens, onerados, e com o produto dessa venda satisfazer o seu crédito; 15. Foi, assim, no seguimento do não cumprimento do contrato, em concreto o não pagamento das prestações em falta, que foi movida a ação executiva, no sentido de obter, pela via coativa, o pagamento do valor em dívida; 16. E no âmbito desse processo foi acordado entre as partes que o pagamento do valor em dívida seria feito através de uma dação em pagamento, ou dação em cumprimento, tal como previsto no artigo 837º do Código Civil; 17. A dação em cumprimento é, assim, uma forma de extinção de uma obrigação cuja principal característica passa pela natureza diversa da prestação efetuada, desde que aceite pelo credor; 18. Ou seja, no caso em análise, o cumprimento da obrigação em falta, de natureza monetária, foi feito com o recurso à entrega de bens imóveis, aos quais foi atribuído um valor igual ao valor em dívida; 19. Repare-se que nenhuma das partes a isso estava obrigada, nem o devedor a entregar os imóveis que foram entregues, nem o credor a aceitá-los; 20. Conclui-se, dessa forma, que não existiu, na situação exposta, qualquer reversão do negócio inicial; 21. Na verdade, ainda que à primeira vista tal pudesse ser intuído - pois que os bens inicialmente transmitidos regressaram à esfera jurídica dos anteriores proprietários, o Processo: 27059 4  INFORMAÇÃO VINCULATIVA facto é que esse percurso envolveu dois negócios jurídicos distintos, cada um com produção de efeitos diversos; 22. O primeiro foi a compra e venda, onde ocorreu a transmissão definitiva da propriedade dos imóveis para a esfera jurídica da sociedade; 23. O segundo foi a dação em cumprimento, cujo objetivo consistiu no cumprimento da obrigação da sociedade relativamente ao pagamento de parte do preço acordado no contrato de compra e venda antes referido; 24. Se o primeiro teve como principal produção de efeitos a transmissão da propriedade sobre os bens, o segundo teve como principal produção de efeitos o cumprimento da obrigação em falta; 25. Mais deve ser acrescentado que a coincidência entre os bens transmitidos nos dois negócios jurídicos realizados, decorreu, exclusivamente, da vontade das partes, não existindo na lei qualquer disposição que a isso obrigasse; 26. Então, como última conclusão, temos que o valor de transmissão a considerar no negócio jurídico da dação em cumprimento corresponde ao valor atribuído pelas partes aos prédios, nessa data e nesse momento, que por vontade de ambas foi ajustado ao total do valor em dívida, em concreto, € 31x.xxx,xx; 27. Por conseguinte, numa futura venda, o valor de aquisição de cada prédio será o atribuído e considerado na escritura de dação em cumprimento datada de xx-10-2015. CONCLUSÃO Em face de tudo o exposto, deve considerar-se que: - Não existiu qualquer reversão do negócio. A dação em pagamento/cumprimento é o negócio jurídico pelo qual os bens são adquiridos pela requerente e seu pai, pelo que, para efeitos de aquisição, esse é o ato a considerar como tal. - Os imóveis consideram-se adquiridos na data da escritura de dação em cumprimento (xx/10/2015), ou seja, em data posterior a 1989. Pelo que a alienação que vier a ser efetuada não beneficia do regime transitório da categoria G, previsto no artigo 5º do Decreto-Lei nº 442-A/88, de 30/11. - O valor de aquisição a considerar, em cada prédio, está diretamente relacionado com o direito que cada um possui, relevando aqui o facto de o Senhor L... ser cônjuge meeiro. A saber: . Relativamente ao Senhor L..., enquanto proprietário adquirente, deve ser 50% do valor atribuído a cada prédio e constante da escritura de dação em cumprimento e, enquanto herdeiro da herança de M..., deve ser 25% do valor atribuído a cada prédio e constante da escritura de dação em cumprimento. . Relativamente à Senhora N..., na qualidade de herdeira da herança de M..., deve ser 25% do valor atribuído a cada prédio e constante da escritura de dação em cumprimento. Processo: 27059 5