Informação vinculativa n.º 24042

FICHA DOUTRINÁRIA Diploma: CIVA Artigo: Artigo 78.º-A Assunto: Créditos de cobrança duvidosa ou incobráveis – regularização a favor do sujeito passivo – créditos incobráveis Processo: nº 24042, por despacho de 2023-05-24, da Diretora de Serviços do IVA (por subdelegação) Conteúdo: 1. A Requerente está enquadrada, para efeitos de IVA, no regime normal de periodicidade mensal, desde 1990-02-01, tendo iniciado a atividade em 1924- 07-19. Está, ainda, registada como prosseguindo, a título principal, "Comércio por Grosso de Minérios e de Metais" - CAE 46720, sendo um sujeito passivo que declara praticar simultaneamente operações que conferem direito à dedução e operações que não conferem direito à dedução, utilizando como método de dedução a afetação real de todos os bens e serviços. 2. Entre setembro e novembro de 2016 a ora Requerente vendeu diversos materiais do seu comércio à sociedade "[…], Lda.”, NIF […], no valor total de € 4.941,11, com IVA incluído, cujas faturas se venceram entre 2016.11.29 e 2017.01.06. 3. Em 2017.05.10, após várias insistências por e-mail sem qualquer resultado, instaurou processo de injunção no qual veio a ser aposta fórmula executória em 2017.07.03. 4. Entretanto, enquanto o processo de injunção ainda tramitava, a […] instaurou um processo de PER, (em 2017.06.06), na qual a Requerente reclamou créditos, mas que veio a terminar sem aprovação de plano de recuperação, conforme anúncio publicado no Citius em 2017.11…. 5. Seguiu-se a declaração de insolvência, com carácter pleno, por sentença anunciada no Citius em 2018.01…., tendo a Requerente reclamado o seu crédito neste processo em 2018.02….. 6. O processo seguiu os seus trâmites e só em 2021.10…. foi publicada a sentença de verificação e graduação de créditos, que transitou em julgado em 2021.11…. e da qual a Requerente obteve a respetiva certidão judicial, da qual consta: - A […] foi declarada insolvente no processo n.º […]; - A credora reclamou um crédito no montante de 5.597,81 €, não constando dos autos que tenha recebido qualquer quantia; e - A sentença de verificação e graduação de créditos foi proferida em 2021.10…., tendo transitado em julgado em 2021.11….. 7. A Requerente refere que não apresentou qualquer pedido de autorização prévia (PAP) porque, quando se completaram os 24 meses previstos na al. a) do n.º 2 do artigo 78.º-A do Código do IVA (CIVA), já há mais de um ano que as diligências para recuperação do IVA se estavam a processar através do n.º 4 do mesmo artigo (insolvência). 8. Dado que nos processos de insolvência, salvo raras exceções, nunca é possível obter a sentença de verificação e graduação de créditos no prazo de Processo: 24042 1  24 meses previsto no n.º 2 do artigo 78.º-A, por remissão do nº 4 do mesmo artigo, (e pior ainda no regime subsequente, em que o prazo é reduzido para 12 meses), solicita a Requerente esclarecimento acerca da possibilidade, ou não, da recuperação do IVA liquidado e não pago relativamente a estas operações. Enquadramento em sede de IVA: 9. Em antecipação à análise do pedido de esclarecimento, é de referir que é requisito prévio, para efeitos de regularização do IVA liquidado e entregue nos cofres do Estado, que o imposto tenha sido relevado na correspondente declaração periódica de IVA, ainda que não tenha sido recebido do seu cliente. Por outro lado, a regularização só é possível para operações realizadas por sujeitos passivos (fornecedor de bens ou prestadores de serviços) enquadrados para efeitos de IVA, à data dessa operação, no regime normal, com direito à dedução, e desde que constante de faturas emitidas em forma legal, isto é, que contenham os elementos previstos nos artigos 36.º ou 40.º do Código do IVA (CIVA), consoante o caso. 10. Em primeiro lugar, há que apurar qual o normativo legal a aplicar, uma vez que a Lei 66-B/2012, de 31 de dezembro (Orçamento de Estado para 2013), com a alteração efetuada pela Declaração de Retificação n.º 11/2013, de 28 de fevereiro, alterou o artigo 78.º do CIVA e aditou um novo regime para créditos de cobrança duvidosa ou incobrável, previsto nos artigos 78.º-A a 78.º-D do CIVA. 11. Para a aplicação da citada lei, há, então, que atender ao que estabelecem os n.ºs 6 e 7 do artigo 198.º: "6 - O disposto nos n.ºs 7 a 12, 16 e 17 do artigo 78.º do Código do IVA aplica-se apenas aos créditos vencidos antes de 1 de janeiro de 2013. 7 - O disposto nos artigos 78.º-A a 78.º-D do Código do IVA aplica-se aos créditos vencidos após a entrada em vigor da presente lei". 12. Refere a requerente que as faturas em causa foram emitidas, e se venceram, entre 2016.11.29 e 2017.01.06. 13. Assim, no caso dos créditos vencidos após 2012-12-31 e, tratando-se de processo de insolvência, será de aplicar a alínea b) do n.º 4 do artigo 78.º-A, sendo que, relativamente à data da incobrabilidade do crédito, a sentença de insolvência foi proferida em 2018.01.31. 14. Dispõe a alínea b) do n.º 4 do artigo 78.º-A do CIVA, na redação em vigor à data dos factos (2018 - data da sentença de insolvência da devedora): "7- Os sujeitos passivos podem deduzir ainda o imposto respeitante a créditos considerados incobráveis: b) Em processo de insolvência, quando a mesma for decretada de caráter limitado ou quando for determinado o encerramento do processo por insuficiência de bens, ao abrigo da alínea d) do n.º 1 do artigo 230.º e do artigo 232.º, ambos do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas, ou após a realização do rateio final, do qual resulte o não pagamento definitivo do crédito" (Redação da Lei n.º 114/2017, de 29 de dezembro). 15. Ou seja, a incobrabilidade considera-se verificada: - Nos casos de insolvência de caráter limitado, por inexistência ou insuficiência Processo: 24042 2  da massa insolvente, os sujeitos passivos com direito a dedução que tenham créditos sobre o insolvente, independentemente de terem intervindo no processo, ou de terem reclamado os respetivos créditos, podem regularizar a seu favor o IVA após a data do trânsito em julgado da sentença de insolvência, devendo constar de certidão judicial os referidos elementos, bem como a data do respetivo trânsito; - Nos casos de insolvência plena, aquando do rateio final [do qual resulte o não pagamento definitivo], devendo estar na posse de certidão judicial que certifique o teor da sentença e a data do respetivo trânsito em julgado, a identificação do credor, os créditos reconhecidos e respetivos montantes, assim como da certificação do revisor oficial de contas / contabilista certificado independente, que ateste que os requisitos legais para a dedução do imposto estão verificados, conforme n.º 3 do artigo 78.º-D do CIVA. 16. No entanto, importa salvaguardar a possibilidade de aplicação do regime dos n.ºs 2 e 3 do artigo 78.º-A do CIVA. 17. Dispõem os suprarreferidos números (redação em vigor à data do vencimento dos créditos - 2016/2017): "2 - Para efeitos do disposto no número anterior, consideram-se créditos de cobrança duvidosa aqueles que apresentem um risco de incobrabilidade devidamente justificado, o que se verifica nos seguintes casos: a) O crédito esteja em mora há mais de 24 meses desde a data do respetivo vencimento e existam provas objetivas de imparidade e de terem sido efetuadas diligências para o seu recebimento; (Redação da Lei n.º 82-B/2014, de 31 de dezembro) b) O crédito esteja em mora há mais de seis meses desde a data do respetivo vencimento, o valor do mesmo não seja superior a (euro) 750, IVA incluído, e o devedor seja particular ou sujeito passivo que realize exclusivamente operações isentas que não confiram direito à dedução. 3 - Para efeitos do disposto no número anterior, considera-se que o vencimento do crédito ocorre na data prevista no contrato celebrado entre o sujeito passivo e o adquirente ou, na ausência de prazo certo, após a interpelação prevista no artigo 805.º do Código Civil, não sendo oponível pelo adquirente à Autoridade Tributária e Aduaneira o incumprimento dos termos e demais condições acordadas com o sujeito passivo". 18. Assim, para que se possa aplicar o regime de regularização dos créditos incobráveis, face ao supra exposto regime dos n.ºs 2 e 3 do artigo 78.º-A do CIVA, é necessário que os créditos em causa se tenham vencido há menos de dois anos face à data da realização do rateio final. 19. No caso concreto, estando no âmbito de uma insolvência plena, como já referido, o momento relevante para o início do prazo da regularização por parte dos credores é o da realização do rateio final. 20. Não tendo ocorrido o referido rateio, importa saber se a ora requerente ainda está em prazo para regularizar nos termos do n.º 2 do artigo 78.º-A do CIVA. 21. Dispõem os n.ºs 1 e 2 do artigo 78.º-B do CIVA (redação em vigor à data do vencimento dos créditos - 2016/2017): "1 - A dedução do imposto associado a créditos considerados de cobrança Processo: 24042 3  duvidosa, nos termos da alínea a) do n.º 2 do artigo anterior, é efetuada mediante pedido de autorização prévia a apresentar, por via eletrónica, no prazo de seis meses contados a partir da data em que os créditos sejam considerados de cobrança duvidosa, nos termos do referido número. 2 - Sem prejuízo do disposto no n.º 4, o pedido de autorização prévia deve ser apreciado pela Autoridade Tributária e Aduaneira no prazo máximo de oito meses, findo o qual se considera indeferido". 22. Ou seja, tendo em conta as faturas em causa, vencidas entre 2016.11.29 e 2017.01.06, verifica-se que o prazo definido no n.º 1 para efetuar o pedido de autorização prévia, para efeitos de regularização do imposto relativo aos créditos de cobrança duvidosa, encontra-se largamente ultrapassado. 23. Nestes termos, uma vez que ainda não se verificou o momento que o legislador define como aquele em que o crédito se torna incobrável (para as insolvências de caráter pleno, a realização do rateio final, do qual resulte o não pagamento definitivo do crédito), e, estando largamente ultrapassado o prazo para o sujeito passivo efetuar o pedido de autorização prévia, nos termos e para os efeitos do n.º 1 e 2 do artigo 78.º-B do CIVA, conclui-se que a regularização, pretendida pela ora requerente, ao abrigo do n.º 4 do artigo 78.º-A do CIVA, não é possível por carecer de base legal. Processo: 24042 4