Informação vinculativa n.º 23199

INFORMAÇÃO VINCULATIVA FICHA DOUTRINÁRIA Diploma: Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares Artigo/Verba: Art.10º - Mais-valias Assunto: Reinvestimento - alienação de imóvel que constitui HPP em alternância com afetação à atividade de alojamento local Processo: 23199, com despacho de 2024-04-29, do Subdiretor-Geral da Área Gestão Tributária - IR, por delegação Conteúdo: Pretende o requerente que lhe seja prestada informação vinculativa sobre a seguinte situação: É proprietário de um imóvel que adquiriu em 2014, sendo residente em Portugal desde essa altura; Pretende alienar esse imóvel e adquirir outro também para sua habitação própria e permanente; Contudo, o imóvel no qual reside tem alojamento local, ausentando-se dele e alugando- o pela totalidade durante um pequeno período no verão. Tendo em conta os factos antes enunciados, vem solicitar esclarecimento sobre os requisitos necessários para poder usufruir do regime do reinvestimento, questionando o seguinte: Se alienar o apartamento atual e comprar outro para residir, será considerado como reinvestimento? Ou terá de cancelar o alojamento local, esperar algum tempo e só depois reinvestir? Nesse caso, quanto tempo terá de esperar? Ou seja, se cancelar o alojamento local em 2022 e continuar a residir no imóvel, quando o poderá vender de forma a que o reinvestimento seja fiscalmente aceite? INFORMAÇÃO 1. Com a Lei nº 75.º-B/2020, de 31/12 (Lei do Orçamento do Estado para 2021), a afetação de bens imóveis do património particular à atividade empresarial e profissional exercida em nome individual pelo seu proprietário, bem como a transferência desses bens para o património particular, deixaram de constituir facto tributário. 2. No atual regime, regra geral, o facto tributário verifica-se quando o imóvel é alienado, havendo uma alteração na titularidade da sua propriedade. 3. Consequentemente, a respetiva qualificação e tributação efetua-se de acordo com a natureza do âmbito, particular ou empresarial/profissional, em que o bem imóvel se insere no momento da alienação, logo, categoria G ou categoria B, respetivamente, havendo neutralidade fiscal nas operações intercalares de afetação e/ou transferência do imóvel acima referidas. Assim, para o cálculo das respetivas mais ou menos-valias, devem ser aplicadas as respetivas regras gerais. 4. Como exceção à regra, temos os bens imóveis que tenham estado afetos à atividade empresarial e profissional do sujeito passivo que regressaram à sua esfera privada e cuja alienação se verifique antes de decorridos três anos após a transferência para o património particular. Nesta situação, a alienação é qualificada como obtida no âmbito da categoria G, mas, não obstante, são aplicáveis as regras de tributação da categoria Processo: 23199 1  INFORMAÇÃO VINCULATIVA B (conforme previsto no n.º 16 do artigo 10.º do Código do IRS). 5. Porém, o artigo 369º da Lei nº 75.º-B/2020, de 31/12, consagrou um regime transitório, segundo o qual, não obstante às mais-valias que se encontrem suspensas de tributação, por força da aplicação da alínea b) do n.º 3 do artigo 10.º e do n.º 9 do artigo 3.º do Código do IRS, se aplicar o novo regime de tributação, os sujeitos passivos que tivessem, à data de 1 de janeiro de 2021, bens imóveis afetos a atividade empresarial e profissional, podem optar pelo regime anterior de apuramento de mais- valias e menos-valias decorrentes da afetação de bens imóveis, nos termos do n.º 2 do referido artigo. 6. Para esse efeito, deviam indicar essa opção na declaração de rendimentos a que se refere o artigo 57.º do Código do IRS, relativa ao ano de 2021, bem como identificar os imóveis afetos à atividade empresarial e profissional e a data da sua afetação. 7. Nos termos desse regime anterior, apesar de a qualificação e tributação dos rendimentos decorrentes da alienação também se efetuar de acordo com a natureza do âmbito, particular ou empresarial/profissional, em que o bem imóvel se inseria nesse momento, as operações de afetação/desafetação também constituíam facto tributário. 8. Assim, os ganhos resultantes da afetação de bens imóveis do património particular à atividade empresarial e profissional exercida em nome individual pelo seu proprietário constituíam rendimentos de mais-valias, no âmbito da categoria G (conforme redação anterior da alínea a) do n.º 1 do artigo 10.º do Código do IRS). 9. Esses ganhos consideravam-se obtidos no momento da ulterior alienação onerosa dos bens em causa ou da ocorrência de outro facto que determinasse o apuramento de resultados em condições análogas, exceto no caso de restituição ao património particular de imóvel habitacional que fosse afeto à obtenção de rendimentos da categoria F, mantendo-se o diferimento da tributação enquanto o imóvel mantivesse aquela afetação (nos termos da redação anterior da alínea b) do n.º 3 do mesmo artigo). 10. Importa referir que, em caso de restituição ao património particular de imóvel habitacional que fosse afeto à obtenção de rendimentos da categoria F, não haveria lugar à tributação de qualquer ganho, se em resultado dessa afetação o imóvel gerasse rendimentos durante cinco anos consecutivos (conforme o n.º 15, entretanto revogado). 11. O ganho sujeito a IRS, resultantes da afetação, era constituído pela diferença entre o valor de realização e o valor de aquisição, nos termos do n.º 4 do artigo 10.º do Código do IRS (categoria G), considerando-se para o efeito: Como valor de realização, o valor de mercado à data da afetação, prevalecendo, quando o houvesse, o valor resultante da correção a que se refere o n.º 4 do artigo 29.º do Código do IRS (conforme alínea c) do n.º 1 e o n.º 4 do artigo 44.º do Código do IRS); Como valor de aquisição, o que tiver servido para efeitos de liquidação do imposto municipal sobre as transações onerosas de imóveis (IMT), tendo sido o imóvel adquirido a título oneroso (conforme o n.º 1 do artigo 46.º do Código do IRS). 12. Por outro lado, consideravam-se rendimentos da categoria B, nos termos da anterior redação da alínea c) do n.º 2 do artigo 3.º do código do IRS, as mais-valias resultantes da transferência desses bens para o património particular, exceto no caso de se tratar de imóvel habitacional que fosse imediatamente afeto à obtenção de rendimentos da categoria F (conforme n.º 9 do artigo 3.º do Código do IRS, entretanto revogado). 13. Segundo a redação anterior do nº 2 do artigo 29º do Código do IRS, no caso de Processo: 23199 2  INFORMAÇÃO VINCULATIVA afetação, o valor de aquisição a considerar correspondia ao valor de mercado à data da afetação e, de acordo com o n.º 3, no caso de transferência, o valor do bem correspondia ao valor do mercado à data da transferência. 14. Convém salientar que, nos termos do disposto no n.º 4 do mesmo artigo, o valor de mercado, atribuído pelo sujeito passivo no momento da afetação ou transferência dos bens, pode ser objeto de correção sempre que a Autoridade Tributária considere, fundamentadamente, que não corresponde ao que seria praticado entre pessoas independentes. 15. Acresce referir que, nos termos da anterior redação do artigo 47.º do Código do IRS, no caso de transferência para o património particular de bens imóveis afetos à atividade empresarial e profissional, considerava-se como valor de valor de aquisição o valor de mercado à data da transferência. 16. Ora, no caso em apreço, por consulta ao sistema informático da Autoridade Tributária e Aduaneira (AT), verifica-se que o sujeito passivo: Iniciou a atividade de alojamento mobilado para turistas, CAE 55201, em 2015, tendo cessado a mesma em 2022; Na declaração modelo 3 de IRS, referente ao ano de 2021, indicou que à data de 1 de janeiro de 2021 tinha imóveis afetos à atividade empresarial e profissional e que optava pelo regime anterior de apuramento de mais-valias e menos-valias decorrentes da afetação de bens imóveis, tendo identificado o artigo urbano, no quadro 8B do anexo B, bem como a data da respetiva afetação, 2015 (embora não tenha declarado a afetação no anexo B da declaração de rendimentos desse ano); Procedeu à alienação do imóvel em causa em 2022. 17. Deste modo, considerando que optou pelo regime anterior e que a transferência do imóvel para o património particular ocorreu antes da respetiva alienação, o sujeito passivo deverá: Proceder ao apuramento das mais ou menos valias, no âmbito da categoria B, resultantes dessa transferência; Declarar os elementos referentes à afetação do imóvel, no anexo G da declaração de rendimentos referente ao ano da alienação (quadro 4B3), de forma a serem apuradas as mais ou menos-valias que ficaram suspensas de tributação aquando dessa afetação. 18. No que respeita aos ganhos obtidos com a alienação onerosa do imóvel (na esfera particular), estes enquadram-se no âmbito da categoria G, nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 10.º do Código do IRS, sendo aplicadas as regras de tributação desta categoria (uma vez que, como o sujeito passivo optou pelo regime anterior, não se aplica o n.º 16 desse artigo). 19. Ora, em conformidade com o disposto no n.º 5 do artigo 10.º do Código do IRS, na redação aplicável à data da alienação, são excluídos de tributação os ganhos provenientes da transmissão onerosa de imóveis destinados a habitação própria e permanente do sujeito passivo ou do seu agregado familiar, desde que verificadas, cumulativamente, as seguintes condições: O valor de realização, deduzido da amortização de eventual empréstimo contraído para a aquisição do imóvel, seja reinvestido na aquisição da propriedade de outro imóvel, de terreno para construção de imóvel e ou respetiva construção, ou na ampliação ou melhoramento de outro imóvel exclusivamente com o mesmo destino situado em território português ou no território de outro Estado membro da União Europeia ou do Espaço Económico Europeu, desde que, neste último caso, exista intercâmbio de informações em matéria fiscal; O reinvestimento seja efetuado entre os 24 meses anteriores e os 36 meses Processo: 23199 3  INFORMAÇÃO VINCULATIVA posteriores contados da data da realização; O sujeito passivo manifeste a intenção de proceder ao reinvestimento, ainda que parcial, mencionando o respetivo montante na declaração de rendimentos respeitante ao ano da alienação. 20. Por sua vez, o n.º 6 do mesmo artigo, na redação aplicável à data, estabelece que não haverá lugar à referida exclusão quando: Tratando-se de reinvestimento na aquisição de outro imóvel, o adquirente o não afete à sua habitação ou do seu agregado familiar, até decorridos doze meses após o reinvestimento; Nos demais casos, o adquirente não requeira a inscrição na matriz do imóvel ou das alterações decorridos 48 meses desde a data da realização, devendo afetar o imóvel à sua habitação ou do seu agregado até ao fim do quinto ano seguinte ao da realização. 21. Ou seja, para que ocorra a referida exclusão tributária, a lei exige que se trate da alienação de um imóvel destinado à habitação própria e permanente do sujeito passivo ou do seu agregado familiar (imóvel de partida), e que o reinvestimento seja efetuado noutro imóvel exclusivamente com o mesmo destino (imóvel de chegada), verificados todos os requisitos legais estabelecidos para o efeito. 22. Sendo que a referida norma, à data dos factos, não estabelecia um período de tempo mínimo de utilização do imóvel exclusivamente como habitação própria e permanente, antes da respetiva alienação (redação anterior à Lei nº 56/2023, de 06 de outubro). 23. Porém, como conceito de residência (habitação permanente) entende-se que seja o local onde se tem centrada a vida doméstica com estabilidade e por forma duradora, o local onde se pernoita, se tomam refeições, se recebem amigos, onde, em suma, se tem constituído o lar com todo o ritual e laços que lhe estão associados e lhe são próprios. 24. E são traços constitutivos e indispensáveis da residência permanente a habitualidade, a estabilidade e a circunstância de constituir o centro da organização da vida doméstica. 25. Assim, conclui-se que só poderá haver lugar à exclusão tributária dos ganhos obtidos com a alienação onerosa do imóvel, estando o mesmo exclusivamente afeto à habitação própria e permanente do sujeito passivo, nos termos atrás referidos, e sendo o valor de realização reinvestido noutro imóvel exclusivamente com o mesmo destino (sem recurso ao crédito), desde que se verifiquem todos os requisitos legais estabelecidos para o efeito. 26. Todavia, não deverá verificar-se uma situação de abuso de direito na desafetação do imóvel da atividade e a sua afetação à habitação própria e permanente do sujeito passivo, apenas com o objetivo de beneficiar do regime previsto no n.º 5 do artigo 10.º do Código do IRS. Situação que não é possível aferir nesta sede. Processo: 23199 4