Informação vinculativa n.º 20577

INFORMAÇÃO VINCULATIVA FICHA DOUTRINÁRIA Diploma: Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares Artigo/Verba: Art.10º - Mais-valias Assunto: Reinvestimento - Aquisição do usufruto de imóvel em que já detém a nua-propriedade Processo: 20577, com despacho de 2024-05-21, do Subdiretor-Geral da Área Gestão Tributária - IR, por delegação Conteúdo: Pretende a requerente que lhe seja prestada informação vinculativa relativamente à seguinte situação: - A requerente, casada sob o regime de separação de bens, adquiriu em 2012, pelo montante de 3XX.000,00, o prédio urbano inscrito na matriz predial urbana (Prédio 1); - Alienou o referido imóvel, em 12/2018, pelo valor de 1.XXX.000,00; - Em 09/2020, recebeu por doação a nua propriedade de outro prédio urbano (Prédio 2), tendo a doadora (sua mãe) reservado para si o usufruto vitalício do mesmo; - Recorrendo aos ganhos que obteve com a alienação do primeiro prédio, pretende adquirir o usufruto do segundo prédio à sua mãe, consolidando, assim, em si o direito de propriedade plena; - Vai levar a cabo, nesse prédio, obras de remodelação. Assim, requer que a Autoridade Tributária e Aduaneira (AT) se pronuncie relativamente ao seguinte: - Se a aquisição do usufruto, enquanto forma de consolidação do direito de propriedade plena, se considera como aquisição de propriedade nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 10.º n.º 5 do Código do IRS; - Se os valores despendidos com obras de remodelação executadas no Prédio 2, em momento anterior e posterior à aquisição do usufruto, se consideram (na totalidade) como reinvestimento na ampliação ou melhoramento do imóvel; - Se os valores despendidos com a aquisição do usufruto que recai sobre o Prédio 2 e os valores despendidos com as obras de remodelação do mesmo prédio podem ser cumulativos, para efeitos da aplicação do regime de exclusão de tributação dos ganhos provenientes da transmissão onerosa de imóveis destinados a habitação própria e permanente, ainda que somente de forma parcial. INFORMAÇÃO 1. Nos termos do disposto no n.º 5 do artigo 10.º do Código do IRS (redação em vigor à data da alienação), são excluídos de tributação os ganhos provenientes da transmissão onerosa de imóveis destinados a habitação própria e permanente do sujeito passivo ou do seu agregado familiar, desde que, cumulativamente: - O valor de realização, deduzido da amortização de eventual empréstimo contraído para a aquisição do imóvel, seja reinvestido na aquisição da propriedade de outro imóvel, de terreno para construção de imóvel e ou respetiva construção, ou na ampliação ou melhoramento de outro imóvel, exclusivamente com o mesmo destino; - O reinvestimento seja efetuado entre os 24 meses anteriores e os 36 meses posteriores contados da data da realização; e - O sujeito passivo manifeste a intenção de proceder ao reinvestimento, ainda que parcial, mencionando o respetivo montante na declaração de rendimentos respeitante ao ano da alienação. Processo: 20577 1  INFORMAÇÃO VINCULATIVA 2. Por sua vez, o n.º 6 do mesmo artigo estabelece que não haverá lugar à referida exclusão quando: - Tratando-se de reinvestimento na aquisição de outro imóvel, o adquirente o não afete à sua habitação ou do seu agregado familiar, até decorridos doze meses após o reinvestimento; - Nos demais casos, o adquirente não requeira a inscrição na matriz do imóvel ou das alterações decorridos 48 meses desde a data da realização, devendo afetar o imóvel à sua habitação ou do seu agregado até ao fim do quinto ano seguinte ao da realização. 3. Assim, para que ocorra a referida exclusão de tributação dos ganhos obtidos, a lei exige que o valor de realização de um imóvel destinado à habitação própria e permanente dos sujeitos passivos (imóvel de partida), seja reinvestido noutro imóvel com o mesmo destino (imóvel de chegada), dentro de determinado prazo e desde que cumpridos todos os requisitos. 4. No caso em apreço, a requerente alienou o imóvel de partida (prédio 1), em 12/2018, pelo montante de 1.XXX.000,00. 5. Declarou a referida alienação, bem como a intenção de reinvestir o valor de realização, na respetiva declaração modelo 3 de IRS referente ao ano de 2018. 6. De acordo com a escritura de doações, anexa ao pedido, outorgada em 09/2020, a mãe da requerente destacou do prédio urbano inscrito na matriz predial XXXX, tendo a parcela sobrante, após o referido destaque, ficado a constituir outro prédio urbano. 7. Na mesma escritura, doou à requerente, com reserva de usufruto, a verba correspondente à referida parcela sobrante. 8. Segundo a caderneta predial urbana do Prédio 2, também anexa ao pedido, verifica- se que o mesmo proveio do referido artigo XXXX, sendo titular do prédio a mãe da requerente, enquanto usufrutuária, e esta proprietária da raiz, ou seja, a detentora da nua propriedade. 9. Recorrendo aos ganhos obtidos com a alienação do prédio 1, a requerente pretende adquirir o usufruto à sua mãe, bem como realizar obras de remodelação no imóvel (prédio 2), pelo que vem questionar se adquirindo o usufruto, essa aquisição (enquanto forma de consolidação do direito de propriedade plena), se considera como aquisição de propriedade nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 10.º n.º 5 do Código do IRS. 10. Primeiramente interessa perceber se por esta altura a requerente ainda está em prazo de efetuar o reinvestimento, porquanto até 03/2022 o mesmo ainda não tinha ocorrido, conforme esclarecido pelo contribuinte em interação efetuada anteriormente no processo. 11. Tendo alienado o prédio 1 em dezembro de 2018, teria 36 meses, a partir dessa data, para o fazer, pelo que já em 22/03/2022 o prazo estaria ultrapassado. 12. No entanto, o nº 6 do artigo 50º da Lei nº 56/2023, de 06/10, consagra uma suspensão da contagem do prazo de reinvestimento previsto na alínea b) do nº 5 do artigo 10º do Código do IRS, durante o período de dois anos, com efeitos a 01/01/2020. 13. Significa isso que, neste caso, ao invés de considerarmos o fim do prazo em Processo: 20577 2  INFORMAÇÃO VINCULATIVA dezembro de 2021, o seu término deve ser contabilizado somente em dezembro de 2024, estando a requerente ainda em tempo de proceder ao reinvestimento conforme intenção declarada na declaração de rendimentos relativa ao ano de 2018. 14. Avançando então para a primeira questão, temos que o Código Civil não define propriedade, mas estabelece, no seu artigo 1305.º, o seu conteúdo, determinando que o proprietário goza de modo pleno e exclusivo dos direitos de uso, fruição e disposição das coisas que lhe pertencem, dentro dos limites da lei, com observância das restrições por ela impostas. 15. Existe, assim, um direito real mais abrangente, o direito de propriedade, o direito real de gozo onde a soberania sobre a coisa é máxima, desde que dentro dos limites da lei e com observância das restrições por ela impostas. 16. Temos, também, direitos reais menores, no qual se inclui o direito de usufruto, um direito real de gozo que comprime o direito de propriedade plena, passando esse direito a estar espartilhado entre o direito de usufruto e a nua propriedade. 17. Por isso, nos diz o artigo 1439.º do Código Civil que o usufruto é o direito de gozar temporária e plenamente uma coisa ou direito alheio, sem alterar a sua forma ou substância. 18. Note-se que o direito de usufruto não inclui o direito de dispor da coisa, pois que o usufrutuário não é proprietário (só pode fruir), não obstante poder transmitir o seu direito de usufruto, que fica, no entanto, sempre condicionado pela vida do usufrutuário original, atento o artigo 1443º do Código Civil. 19. Por seu lado, o detentor na nua propriedade pode dispor da coisa e transmiti-la, ainda que com o direito de propriedade comprimido, reunindo-se os dois direitos em propriedade plena, no novo titular, assim que ocorra a extinção do usufruto. 20. Então, na situação exposta, a situação jurídica da requerente face ao imóvel no qual pretende efetuar o reinvestimento não configura aquilo que o legislador prevê na alínea a) do nº 5 do artigo 10.º do código do IRS. 21. Precisamente porque o texto da norma é claro ao referir a aquisição de propriedade como ponto fundamental para benefício da exclusão e, neste caso, a requerente já adquiriu, em data anterior, e a título gratuito, essa mesma propriedade (ainda que comprimida). 22. Não pode, assim, a requerente pretender adquirir algo que já tem, sendo a aquisição do usufruto do imóvel, no qual a requerente já é detentora da nua propriedade, a aquisição de um direito real menor que comprime o seu direito de propriedade, e que, a ocorrer, implica apenas a extinção desse usufruto, conforme a alínea b) do nº1 do artigo 1476º do Código Civil, com a consequente expansão do direito de propriedade que já é seu. 23. Assim, o reinvestimento considera-se, efetivamente concretizado, aquando da aquisição do direito de propriedade de um imóvel, num ato único de aquisição, através de um contrato de compra e venda, devendo o mesmo ser afetado a habitação própria e permanente nos 12 meses posteriores à aquisição, o que no caso não se verificou. 24. Quanto às obras de ampliação ou melhoramento, convém realçar, em termos meramente genéricos (porquanto se desconhece a natureza das intervenções a realizar), que as mesmas só podem ser consideradas como reinvestimento desde que Processo: 20577 3  INFORMAÇÃO VINCULATIVA se verifiquem, cumulativamente, as seguintes condições: - Tenham ocorrido no período compreendido entre os 24 meses anteriores e os 36 meses posteriores contados da data de realização; - Se encontrem devidamente comprovadas com documentos emitidos sob a forma legal, nomeadamente que correspondam a faturas/recibos de quitação que, de forma inequívoca, se mostrem relacionadas com as ditas obras no imóvel e reúnam os requisitos legais estabelecidos para o efeito; - Sejam requeridas/comunicadas, pelo sujeito passivo, as alterações efetuadas no imóvel até decorridos 48 meses desde a data de realização e o imóvel seja afeto à habitação sua habitação até ao fim do quinto ano seguinte ao da realização. 25. Todavia, nos termos do artigo 8.º do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (CIMI), o sujeito passivo do imposto, nos casos de usufruto, é o respetivo usufrutuário, pelo que, na situação em análise, e no período anterior à aquisição de usufruto à sua mãe, não existe identidade entre quem pretende beneficiar da exclusão de tributação e quem tem a obrigação de, posteriormente, comunicar as alterações efetuadas no prédio. 26. Então, só pode ser considerado como reinvestimento o valor aplicado em obras de melhoramento/ampliação efetuadas em prédio no qual o sujeito passivo tenha a propriedade plena, tendo para isso de cumprir com as condições enunciadas no ponto 24 da presente informação. 27. Nesse sentido, no cenário em discussão, poderão ser aceites como reinvestimento os valores efetivamente gastos e suportados por faturas emitidas nos termos legalmente previstos, desde que relativos a período onde já exista a propriedade plena por parte da requerente - pressupõe a aquisição do usufruto à sua mãe, com a data limite de xx/12/2024 (ver pontos 11, 12 e 13 da presente informação). 28. Mais se deve acrescentar que, em virtude do período de suspensão indicado nos pontos 12 e 13 da presente informação, o prazo para afetar o imóvel à habitação do sujeito passivo e seu agregado familiar, nas situações de melhoramento/ampliação, acompanha essa distensão, situando-se, no caso em concreto, em xx/12/2026, atento nº 6 do artigo 50º da Lei nº 56/2023, de 6 de outubro, conjugado com parte final da alínea b) do nº 6 do artigo 10º do Código do IRS. CONCLUSÃO a) A aquisição do usufruto por parte do detentor da nua propriedade, com o objetivo de consolidação da propriedade plena, não configura uma situação de aquisição de propriedade tal como ela está prevista na alínea a) do nº 5 do artigo 10º do Código do IRS. b) Paralelamente, os valores despendidos com obras de melhoramento/ampliação de prédio, tal como os mesmos estão enunciados na alínea a) do nº 5 do artigo 10º do Código do IRS, só podem ser considerados como reinvestimento caso sejam realizados em período no qual o sujeito passivo já é detentor da propriedade plena do prédio objeto dessa mesma intervenção. Processo: 20577 4