Informação vinculativa n.º 18244

FICHA DOUTRINÁRIA Diploma: CIVA Artigo: Alínea 1) do artigo 9.º do CIVA Assunto: Isenções - Prestações de serviços -"médico online" e "médico ao domicílio" Processo: nº18244, por despacho de 2020-09-29, da Diretora de Serviços do IVA (por subdelegação) Conteúdo: No presente pedido de informação vinculativa, solicitada ao abrigo do artigo 68.º da Lei Geral Tributária, a Requerente pretende confirmação sobre a aplicação da isenção prevista na alínea 1) do artigo 9.º do Código do IVA às prestações de serviços que intitula como "médico online" e "médico ao domicílio". Sobre o assunto, cumpre informar: I - DESCRIÇÃO DOS FACTOS 1. A Requerente é uma sociedade anónima que exerce, a título principal, a atividade que tem por base o CAE 70220 - "Outras actividades de consultoria para os negócios e a gestão" e, a título secundário, as atividades que têm por base o CAE 86220 - "Actividades de prática médica de clínica especializada, em ambulatório" e o CAE 86906 - "Outras actividades de saúde humana, n.e.". 2. Constitui-se, para efeitos de IVA, como um sujeito passivo misto tendo, pela prática de operações que conferem o direito à dedução, enquadramento no regime normal do IVA com periodicidade mensal, desde 2001.01.01. Atento o disposto no artigo 23.º do Código do IVA (CIVA) indicou utilizar para efeitos do exercício do direito à dedução do imposto, o método da afetação real. 3. No âmbito das atividades declaradas desenvolve a atividade de gestão de sinistros de apólices de seguro, do ramo saúde, tendo como clientes companhias seguradoras. 4. Tendo em vista a oferta complementar de serviços prestados aos seus clientes, a Requerente passou a prestar dois novos serviços, que designa de "médico online" e "médico ao domicílio", às companhias seguradoras que, por sua vez, os disponibilizam aos respetivos clientes/tomadores de apólices de seguro, ramo saúde. 5. Estes serviços são subcontratados, pela Requerente, a prestadores de serviços de saúde qualificados, nomeadamente a estabelecimentos hospitalares e clínicas reconhecidas pelas entidades competentes. 6. O valor dos serviços prestados pela Requerente às companhias seguradoras é, conforme refere, superior ao valor dos serviços adquiridos aos prestadores de serviços de cuidados de saúde. 7. De acordo com o que descreve, estes serviços são adquiridos e subsequentemente fornecidos às companhias de seguros, nos seguintes moldes: "SERVIÇO MÉDICO ONLINE" Processo: Nº 18244 1  8. O "serviço médico online" consiste numa consulta médica não presencial, por contacto via telefone ou por videochamada. 9. Este serviço, prestado pela Requerente às companhias seguradoras, é subcontratado a um prestador de serviços de cuidados de saúde e fornecido ao utente (cliente/tomador de uma apólice de seguro do ramo saúde) pela companhia seguradora, que subcontrata a Requerente para o efeito. 10. A consulta médica desenrola-se em duas fases: i) triagem clínica de prioridades e ii) consulta médica. Na primeira fase, um enfermeiro faz a triagem do estado de saúde do utente e define o grau de gravidade. Com base nesta avaliação, o utente continua a consulta médica online com um médico, tendo em vista o diagnóstico da doença ou de outra anomalia da saúde, a prescrição de procedimento terapêutico se necessário, ou o encaminhamento para um estabelecimento hospitalar em caso de urgência ou em caso de necessidade de sujeição a exames complementares. 11. A prestação deste serviço pela Requerente às companhias seguradoras é objeto de faturação mensal, cujo valor poderá ser fixo ou variar em função do número de clientes/tomadores de uma apólice de seguro do ramo saúde ativos nesse mês. 12. Os serviços efetuados pelo prestador de cuidados de saúde à Requerente, também são faturados mensalmente, estando o valor pré-estabelecido, em função do número de clientes/tomadores de uma apólice de seguro do ramo saúde que estejam ativos nesse mês. 13. Complementarmente, a partir da segunda consulta ao mesmo utente, este passa a pagar um determinado valor por ato médico, o qual é faturado diretamente pelo prestador de serviços de cuidados de saúde ao utente. "SERVIÇO MÉDICO AO DOMICÍLIO" 14. O "serviço médico ao domicílio" é, também, composto pela triagem clínica de prioridades e consulta médica. 15. O serviço de triagem clínica de prioridades, prestado no âmbito do "serviço médico ao domicílio" é prestado nos mesmos moldes e pela mesma categoria de profissionais do serviço médico online. Com base na avaliação efetuada nos serviços de triagem o médico desloca-se ao domicílio do utente para realização de consulta presencial, tendo em vista a o diagnóstico do problema de saúde, a prescrição de procedimento terapêutico se necessário, ou o encaminhamento do utente para um estabelecimento hospitalar, em caso de urgência ou necessidade de sujeição a exames complementares. 16. A prestação deste serviço pela Requerente às companhias seguradoras é objeto de faturação mensal, cujo valor poderá ser fixo ou variar em função do número de clientes/tomadores de uma apólice de seguro do ramo saúde ativos nesse mês. 17. Os serviços efetuados pelo prestador de cuidados de saúde à Requerente, também são faturados mensalmente, estando o valor pré-estabelecido, em função do número de clientes/tomadores de uma apólice de seguro do ramo saúde que estejam ativos nesse mês. 18. Face ao que expõe, a Requerente vem solicitar confirmação de que os serviços por si prestados que intitula por "serviços médicos online" e "médico ao Processo: Nº 18244 2  domicílio", beneficiam de enquadramento na isenção prevista na alínea 1) do artigo 9.º do CIVA. II - PROPOSTA DE ENQUADRAMENTO JURIDICO-TRIBUTÁRIO 19. Na proposta de enquadramento jurídico-tributário que apresenta, a Requerente faz alusão à legislação aplicável em território nacional, nomeadamente às alíneas 1) e 2) do artigo 9.º do CIVA, às normas comunitárias contidas nas alíneas c) e b) do n.º 1 do artigo 132.º da Diretiva 2006/112/CE, de 28 de novembro de 2006 (Diretiva IVA), à jurisprudência comunitária vertida em vários acórdãos proferidos pelo Tribunal de Justiça da União Europeia (TJUE) - Kügler, no processo C-141/00, CopyGene, no processo C-262/08, De Fruytier, no processo C-334/14, Wolf - Henming Peters no processo C-700/17, X - GmbH no processo C-48/19, Peters no processo C- 700/17 - bem como às fichas doutrinárias n.ºs n.º 1163, de 2010.11.02, 16277 de 2019.12.20 e 14808 de 2020.02.20, divulgadas pela Autoridade Tributária e Aduaneira (AT). 20. Tendo em conta as normas e jurisprudência mencionadas, entende a Requerente que os serviços que presta e que designa como "serviços médicos online" e "médico ao domicílio" podem beneficiar de enquadramento na isenção do IVA, consignada na alínea 1) do artigo 9.º do CIVA. 21. Alicerça tal entendimento no facto de estarem em causa serviços que, por um lado, têm como objetivo o diagnóstico das doenças ou anomalias da saúde e a prescrição de procedimentos terapêuticos, se necessário, e por outro lado, são fornecidos/assegurados, fora do meio hospitalar, por enfermeiros e médicos legalmente habilitados pelas entidades competentes. 22. Deste modo, considera a Requerente que tais serviços se encontram em conformidade com a jurisprudência comunitária espelhada, nomeadamente, no acórdão De Fruytier no processo C-334-14 e acórdão Wolf-Henning Peters no processo C- 700/17, segundo os quais, beneficiam de isenção do IVA os serviços que tenham por finalidade diagnosticar, tratar e, na medida do possível, curar doenças ou anomalias da saúde, desde que sejam efetuados no âmbito do exercício de profissões médicas ou paramédicas. 23. Considera, ainda, que a prestação de serviços médicos prestados por via telefónica ou videochamada se encontra em sintonia, não só, com o entendimento anteriormente referido, mas também, com a decisão do TJUE no acórdão X-GmtH, processo C-48/19 e com a resposta da AT na ficha doutrinária n.º 16277, de 2019.12.20. 24. Sobre a subcontratação dos "serviços médicos online" e "médico ao domicílio" a prestadores de serviços de saúde qualificados - estabelecimentos hospitalares, clínicas ou prestadores de serviços de saúde reconhecidos pelas entidades competentes - entende que se deve aplicar o n.º 4 do artigo 4.º do CIVA que estabelece que "Quando a prestação de serviços for efetuada por intervenção de um mandatário agindo em nome próprio, este é, sucessivamente, adquirente e prestador do serviço". 25. Assim, fazendo referência ao teor da ficha doutrinária n.º 1163, de 2020.11.02, entende a Requerente que o facto de o valor faturado pelo fornecedor ser inferior ao valor que fatura aos seus clientes - por via do acréscimo de uma margem - não coloca em causa a aplicação da isenção Processo: Nº 18244 3  prevista na alínea 1) do artigo 9.º do CIVA, aos serviços que presta. III - ENQUADRAMENTO LEGAL DA QUALIFICAÇÃO DE SERVIÇOS MÉDICOS 26. A alínea 1) do artigo 9.º do CIVA isenta de imposto "As prestações de serviços efetuadas no exercício das profissões de médico, odontologista, parteiro, enfermeiro e outras profissões paramédicas". 27. Esta norma legal tem por base a alínea c) do n.º 1 do artigo 132.º da Diretiva IVA, segundo a qual os Estados membros isentam "As prestações de serviços de assistência efetuadas no âmbito do exercício de profissões médicas e paramédicas, tal como definidas no Estado membro em causa". 28. Por sua vez, a alínea 2) do mesmo artigo 9.º isenta do imposto "As prestações de serviços médicos e sanitários e as operações com elas estreitamente conexas efetuadas por estabelecimentos hospitalares, clínicas, dispensários e similares". 29. A referida norma legal transpõe para a ordem jurídica interna a alínea b) do n.º 1 do artigo 132.º da Diretiva IVA, que prevê que os Estados membros devem isentar "A hospitalização e a assistência médica, e bem assim as operações com elas estreitamente relacionadas, asseguradas por organismos de direito público ou, em condições sociais análogas às que vigoram para estes últimos, por estabelecimentos hospitalares, centros de assistência médica e de diagnóstico e outros estabelecimentos da mesma natureza devidamente reconhecidos" , conjugado com a alínea 7) da parte B do Anexo X da mesma Diretiva, que prevê que Portugal possa aplicar a isenção às operações efetuadas pelos estabelecimentos hospitalares não referidos na alínea b) do n.º 1 do artigo 132.º. 30. O TJUE afirmou em vários arestos, entre outros, no acórdão de 10 de setembro de 2002, proferido no processo C-141/00 (caso Kugler), que embora as alíneas b) e c) do n.º 1 do artigo 132.º da Diretiva IVA visem regular as isenções aplicáveis aos serviços de assistência médica, as mesmas têm âmbitos distintos. 31. De facto, enquanto a alínea b) visa as prestações de serviços de assistência efetuadas no meio hospitalar, incluindo operações estreitamente conexas, a alínea c) visa as prestações de serviços de caráter médico fornecidas fora daqueles locais, seja no consultório do prestador, no seu domicílio privado, no domicílio do paciente ou em qualquer outro lugar, no quadro de uma relação de confiança entre o paciente e o prestador dos serviços. 32. Considera, ainda, o TJUE a respeito do disposto na alínea c) do n.º 1 do artigo 132.º da Diretiva IVA, que a mesma tem um caráter objetivo, definindo as operações isentas em função da natureza dos serviços prestados, sem atender à forma jurídica do prestador (pessoa singular ou coletiva), bastando que sejam preenchidas duas condições: i) tratar-se de serviços médicos ou paramédicos e; ii) que estes sejam fornecidos por pessoas que possuam as qualificações profissionais exigidas. 33. Assim, atendendo ao caráter objetivo da isenção prevista na alínea c) do n.º 1 do artigo 132.º da Diretiva IVA pode considerar-se que uma prestação que preencha os requisitos enunciados nesta disposição, beneficia da Processo: Nº 18244 4  isenção, qualquer que seja o local onde essa prestação é realizada, nomeadamente, se é efetuada presencialmente no domicílio do paciente ou, na circunstância de não ser necessária a presença do paciente, por telefone ou por videochamada (ver neste sentido o acórdão do TJUE de 5 de março de 2020, no processo C-48/19, caso X-GmbH). 34. Contudo, sendo possível que um mesmo sujeito passivo efetue, simultaneamente, operações isentas (que respondem ao conceito de "serviços de assistência" previsto na alínea c) do n.º 1 do artigo 132.º da Diretiva IVA) e prestações sujeitas a tributação, importa fazer referência à jurisprudência comunitária que, definindo o conceito de prestações de serviços médicos, considera como tais, as que consistam em prestar assistência a pessoas, diagnosticando e tratando uma doença ou qualquer anomalia de saúde (acórdão de 14 de setembro de 2000, proferido no processo C-384/98, acórdão de 21 de março de 2013, proferido no processo C-91/12 e acórdão de 18 de setembro de 2019, proferido no processo C-700/17). 35. Não deve, contudo, decorrer desse conceito, que a finalidade terapêutica deva ser compreendida numa aceção particularmente restrita, devendo as prestações médicas efetuadas com a finalidade de proteger, incluindo manter ou restabelecer a saúde das pessoas, beneficiar da isenção prevista na alínea c) do n.º 1 do artigo 132.º da Diretiva IVA (acórdão de 16 de junho de 2010, proferido no processo C-86/09 e acórdão de 21 de março de 2013, proferido no processo C-91/12). 36. Também as prestações de serviços que consistam em explicar os diagnósticos e as possíveis terapias ou em propor alterações de tratamentos, na medida em que permitem ao utente compreender o seu quadro clínico e, se for esse o caso, agir em conformidade, nomeadamente tomando ou não determinado medicamento, são suscetíveis de prosseguir uma finalidade terapêutica e de integrar, a esse título, o conceito de serviços de assistência na aceção da alínea c) do n.º 1 do artigo 132.º da Diretiva IVA (acórdão do TJUE de 5 de março de 2020, no processo C-48/19, caso X-GmbH). 37. Por outro lado, as prestações que consistam na comunicação de informações sobre patologias ou terapias, mas que não podem, em função do seu caráter geral, contribuir para proteger, manter ou restabelecer a saúde das pessoas, não podem ser abrangidas pelo conceito de prestação de serviços de assistência (acórdão do TJUE de 5 de março de 2020, no processo C-48/19, caso X-GmbH). 38. Face ao explanado anteriormente constata-se que a alínea 1) do 9.º do CIVA integra os serviços relacionados com os cuidados de saúde efetuados fora do âmbito hospitalar, quer por pessoas singulares quer por pessoas coletivas. 39. É, contudo, determinante para a aplicação da isenção prevista na alínea 1) do artigo 9.º do CIVA, que os serviços efetuados se insiram no conceito de prestação de serviços médicos, definido na jurisprudência comunitária, e sejam assegurados por profissionais habilitados nos termos da legislação aplicável. 40. Tendo em conta o caráter objetivo desta isenção considera-se que uma prestação de serviços que preencha estes requisitos pode beneficiar de enquadramento na alínea 1) do artigo 9.º do CIVA, independentemente do local onde essa prestação é realizada, designadamente, se é efetuada Processo: Nº 18244 5  presencialmente no domicílio do paciente ou, na circunstância de não ser necessária a presença do paciente, por via telefónica ou por videochamada. 41. Caso os serviços tenham como finalidade responder a questões de âmbito geral sobre patologias ou terapias, ou responder a necessidades de natureza estética (não tendo subjacente nenhum processo corretivo, reconstrutivo ou outro dentro da área da saúde), ainda que prestados por profissionais devidamente habilitados nos termos da legislação aplicável (nomeadamente, médicos, enfermeiros ou paramédicos), não se inserem naquele conceito de prestação de serviços médicos, ficando, portanto, afastados do campo de aplicação da isenção prevista na alínea 1) do artigo 9.º do CIVA. Configuram, nesse caso, operações sujeitas a imposto e dele não isentas, passíveis de tributação à taxa normal prevista no artigo 18.º do CIVA. DA ATUAÇÃO SIMULTÂNEA ENQUANTO ADQUIRENTE E PRESTADORA DE SERVIÇOS 42. Nos termos do n.º 4 do artigo 4.º do CIVA "Quando a prestação de serviços for efetuada por intervenção de um mandatário agindo em nome próprio, este é, sucessivamente, adquirente e prestador do serviço". 43. Esta norma decorre do artigo 28.º da Diretiva IVA, segundo o qual "Quando um sujeito passivo participe numa prestação de serviços agindo em seu nome mas por conta de outrem, considera-se que recebeu e forneceu pessoalmente os serviços em questão". 44. No caso em análise, a Requerente é adquirente dos serviços que intitula como "serviços médicos online" e "médico ao domicílio", a prestadores de saúde qualificados - estabelecimentos hospitalares, clínicas ou prestadores de serviços de saúde reconhecidos pelas entidades competentes - e é, em simultâneo, prestadora, em nome próprio, daqueles serviços às companhias seguradoras. 45. Sendo a Requerente sucessivamente adquirente e prestadora dos serviços, as operações que realiza são abrangidas pela previsão do n.º 4 do artigo 4.º do CIVA. 46. Neste sentido, o facto de faturar aos seus clientes, pelos serviços efetuados, uma importância superior à que lhe foi faturada pelos seus fornecedores, não coloca em causa a aplicação da isenção do IVA, caso os serviços mereçam acolhimento na alínea 1) do artigo 9.º do CIVA. IV - CONCLUSÃO 47. Face a todo o exposto, afigura-se que os serviços designados como "serviços médicos online" e "médico ao domicílio" prestados pela Requerente nos moldes que descreve e que se encontram explanados nos pontos 8 a 17 da presente informação, podem beneficiar da isenção consignada na alínea 1) do artigo 9.º do CIVA, desde que sejam prestados por profissionais de saúde devidamente habilitados nos termos da legislação aplicável e se insiram no conceito de prestação de serviços médicos, definido na jurisprudência comunitária. 48. Sendo a Requerente sucessivamente adquirente e prestadora dos serviços em causa, as operações que realiza são abrangidas pela previsão do n.º 4 do artigo 4.º do CIVA. 49. Na qualidade de prestadora dos serviços nada obsta a que receba dos Processo: Nº 18244 6  seus clientes, uma importância superior à que lhe foi faturada pelos seus fornecedores. De facto, nas operações em análise, este procedimento não coloca em causa a aplicação da isenção do IVA, caso os serviços mereçam acolhimento na alínea 1) do artigo 9.º do CIVA. Processo: Nº 18244 7