Informação vinculativa n.º 14063

FICHA DOUTRINÁRIA Diploma: Código do IRC Artigo: 73.º Assunto: Operação de cisão simples com destaque de um ramo de atividade, respeitante a uma infraestrutura detida em compropriedade, para o fundir com uma sociedade a constituir. Regime de neutralidade fiscal. Processo: 2018 002451/PIV 14063, sancionado por despacho da Diretora-Geral da AT, de 18 de dezembro de 2019 Conteúdo: Uma sociedade comercial exerce diversas atividades, sendo que uma delas é exercida conjuntamente com outras três sociedades, e em que o seu principal ativo, que constitui a infraestrutura necessária ao exercício dessa atividade, é detido em compropriedade. A atividade conjunta é exercida em vários pontos do país, os designados grupos de operações conjuntas, ficando em cada um desses pontos, como responsável pela gestão, apenas uma das comproprietárias, embora as decisões sobre a atividade nos vários locais caibam a todas as comproprietárias, que as tomam em conjunto, sendo elaborados anualmente, com o aval de todas as sociedades, orçamentos e planos de negócio para o ano subsequente. Todos os recursos são colocados em comum para as finalidades da operação e caberá à entidade responsável gerir os ativos da operação, realizar os gastos e repercutir os mesmos pelas restantes sociedades. Cada um dos elementos do ativo detido conjuntamente está registado, individual e autonomamente, no balanço dos comproprietários em determinadas percentagens. A atividade exercida conjuntamente constitui um ramo autónomo de atividade, sendo que as partes utilizam os ativos detidos em regime de compropriedade de forma autónoma e independente das suas outras atividades comerciais. No entanto, a ausência de um quadro societário que concentre e organize os recursos dedicados ao segmento de mercado da atividade exercida conjuntamente cria constrangimentos e ineficiências no desenvolvimento da operação conjunta, pelo que se revelou necessário procurar um modelo de gestão alternativo. Dado que o atual modelo de gestão se encontra ultrapassado, os comproprietários pretendem transferir o conjunto de ativos e passivos, incluindo recursos humanos e contratos de prestações de serviços celebrados com entidades externas, que compõem a unidades de negócio exercida conjuntamente, para a esfera patrimonial de uma nova sociedade, constituída ex novo, através de uma operação de entrada de ativos. Em contrapartida, cada sociedade contribuidora irá receber partes de capital da nova sociedade de valor correspondente à sua quota-parte na titularidade dos ativos nos diversos grupos de operações conjuntas, embora seja necessário fazer alguns ajustes. Em todo o caso, a repartição das partes sociais da nova sociedade assentará em critérios de equidade e objetividade económica, de modo a que cada sociedade Processo: 1  receba uma participação financeira na nova sociedade que seja proporcional ao valor da sua quota-parte nos ativos. Atendendo aos factos supra descritos, pretende-se saber se a operação sob análise pode ficar abrangida pelo regime especial de neutralidade fiscal. No âmbito de uma operação de entrada de ativos, nos termos do n.º 3 do artigo 73.º do CIRC, para além de um conjunto de requisitos que devem ser observados pelas entidades envolvidas, assume particular relevância o conceito de ramo de atividade, o qual vem definido no n.º 4 daquele normativo, como sendo o conjunto de elementos que constituem, do ponto de vista organizacional, uma unidade económica autónoma, ou seja, um conjunto capaz de funcionar pelos seus próprios meios, o qual pode incluir as dívidas contraídas para a sua organização e funcionamento. De sublinhar que, os elementos ativos e passivos a transferir para a sociedade beneficiária, têm de constituir, antes e depois da operação, no seu todo, um conjunto capaz de funcionar pelos seus próprios meios, relativamente a outras unidades económicas autónomas da empresa, designadamente outros departamentos. A exigência de que os elementos transferidos, para que se considerem um ramo de atividade, tenham que constituir, de um ponto de vista organizacional, uma unidade económica autónoma, implica que o conjunto de elementos a transferir deva ser avaliado sob dois critérios. O primeiro, designado por critério de autonomia interna ou organizacional, pressupõe que os elementos associados a uma determinada atividade tenham que se encontrar estruturados, de modo a que representem uma estrutura própria, com autonomia face aos restantes elementos da sociedade contribuidora, ou que essa unidade orgânica seja capaz de funcionar com autonomia e independência relativamente às restantes atividades desenvolvidas pela sociedade contribuidora. Quanto ao segundo, designado por critério de autonomia externa ou funcional, estabelece que o conjunto de elementos transferidos deve ser capaz de desenvolver uma atividade empresarial, ou seja, ser capaz de funcionar pelos seus próprios meios, o que deve ser aferido atendendo às condições normais de mercado em que unidades do mesmo tipo operem. Como se pode verificar, através de um conceito algo indeterminado, como é o conceito de ramo de atividade, o legislador pretende reservar a aplicação do regime de neutralidade fiscal nos casos que dependem do requisito de ramo de atividade, em que os elementos transferidos permitam a continuação da atividade sem interrupção. O facto de os ativos que se pretendem transferir para a sociedade beneficiária se encontrarem detidos sob o regime de compropriedade não suscita qualquer problema quanto à sua articulação com o regime de neutralidade fiscal, em concreto na sua relação com o conceito de entrada de ativos e de ramo de atividade. Processo: 2  A verificação do conceito de ramo de atividade incidirá sobretudo sobre a coisa comum e o uso que dela é feito pela sociedade contribuidora na produção e fornecimento de bens ou serviços, atendendo à substância económica, sendo irrelevante, neste contexto, o facto de se estar a transferir a titularidade da quota no direito de propriedade sobre a coisa comum. Portanto, segundo o critério da autonomia interna ou organizacional, um ativo detido em regime de compropriedade integrado num conjunto de elementos a transferir, não impede, de per si, o reconhecimento de que o conjunto de elementos em que está integrado constitua uma unidade económica. Também segundo o critério de autonomia interna, será desnecessário que todos os consortes transmitam a sua quota na compropriedade, pois o que importa saber é se o ativo em compropriedade, conjuntamente com os restantes elementos patrimoniais a transferir, é ou não suscetível de configurar um ramo de atividade na perspetiva da sociedade contribuidora, sendo de sublinhar que o critério de autonomia interna ou organizacional dos elementos a transferir prevalece sobre o regime jurídico de detenção, que neste caso é a compropriedade. Quanto à relação da compropriedade com a definição de entrada de ativos, cabe referir que o importante será a circunstância de o acervo patrimonial transferido pela sociedade contribuidora configurar um ramo de atividade, face ao conceito previsto no n.º 4 do artigo 73.º do Código do IRC, ficando de fora do conceito as operações em que duas ou mais sociedades transfiram, para a mesma sociedade beneficiária, parcelas de um elemento patrimonial que apenas ganhem autonomia, assumindo-se dessa forma como ramo de atividade, após a concretização da operação. Assim, se mais do que um comproprietário transferir a sua quota sobre a coisa comum, teremos tantas operações de entradas de ativos quantas forem as sociedades contribuidoras envolvidas, ainda que seja a mesma sociedade beneficiária em todas as transferências, pois o que releva aqui é o disposto no n.º 3 do artigo 73.º do Código do IRC, o qual se refere expressamente à existência de uma sociedade contribuidora. Processo: 3