Informação vinculativa n.º 14053

FICHA DOUTRINÁRIA Diploma: CIVA Artigo: al c) do n.º 1 do art. 18.º Assunto: Enquadramento - Instalação das máquinas de ATM numa instituição de pagamento - Comissões auferidas pelo fornecimento de informação relativa a contactos de estabelecimentos comerciais e/ou proprietários de imóveis que disponham de locais candidatos à instalação de um ATM. Processo: nº 14053, por despacho de 2018-11-26, da Diretora de Serviços do IVA, (por subdelegação) Conteúdo: Tendo por referência o presente pedido de informação vinculativa, solicitado ao abrigo do artigo 68.º da Lei Geral Tributária (LGT), cumpre informar: I - QUESTÃO APRESENTADA 1. A entidade exponente, uma instituição de pagamento que, nas comissões recebidas pela transferência e envio de remessas é isenta de IVA ao abrigo da alínea 27) do artigo 9.º do Código do IVA (CIVA), e tributada em sede de Imposto de Selo sobre o valor cobrado de comissão, solicita esclarecimentos relativamente ao seguinte: i) "A M. celebrou um contrato com um parceiro – E. - para a instalação de ATM's nas diversas lojas da M. Como contrapartida a E. pagará à M. uma quantia fixa mensal. (contrato em anexo - ponto 2.5.1)." ii) "Para além da quantia mensal referida anteriormente, por cada contacto fornecido pela M. à E. que origine um novo contrato, a E. pagará à M. uma comissão por cada instalação de ATM's (contrato 2.5.8)." 2. Assim, pretende saber se alguma das operações mencionadas é sujeita a IVA, uma vez que lhe "parece ser uma mera extensão do serviço prestado atualmente pela M., na cobrança de comissões de envios e transferências de remessas (…) isenta de IVA.". 3. Caso alguma daquelas operações seja sujeita a IVA, pretende saber quais os procedimentos que deve cumprir no âmbito das declarações periódicas e/ou de declaração de alterações para efetuar a entrega do imposto ao Estado. II - CONTRATO DE INSTALAÇÃO DE ATM EM VÁRIOS LOCAIS 4. A exponente enviou cópia do contrato celebrado com o Parceiro E., que no respetivo preâmbulo refere que "(…) A E. e as suas Sociedades Coligadas, inter alia, são proprietárias e operam uma rede de terminais de caixas automáticos («ATMs») na europa, quer por conta própria quer em nome entidades terceiras suas clientes, e também processam transações financeiras através de um centro de processamento associado.". "(…) o Parceiro opera um conjunto de locais de retalho em Portugal (…).". "(…) as partes pretendem cooperar de maneira a que a E. possa implementar caixas automáticas em cada um dos locais do Parceiro.". 5. Quanto ao Objeto do contrato, "(…) a E. entregará, instalará, operará e manterá a expensas da E. ATMs em cada um dos Locais do Parceiro." Processo: nº 14053 1  (Cláusula 1, ponto 1.1). 6. Relativamente a Direitos e Obrigações da E., tem a obrigação de pagar uma "Quantia Mensal", "(…) acrescida de qualquer IVA aplicável por mês para cada Localização de ATM (…)." (Cláusula 2.5, ponto 2.5.1). "A E. não ficará obrigada a pagar quaisquer importâncias adicionais pela eletricidade fornecida pelo parceiro em qualquer das localizações dos ATMs." (Cláusula 2.5, ponto 2.5.6). 7. Verifica-se ainda, a "Comissão por indicação de local. Para além da Quantia Mensal, por cada contacto fornecido pelo Parceiro à E. que leve à assinatura de um acordo de colaboração profissional entre esse contacto e a E., e à subsequente instalação de um ATM pela E., a E. pagará a cada um dos Parceiros uma comissão única de € …. (…..) acrescida de qualquer IVA aplicável, por cada instalação de um ATM em conformidade com a cláusula 3.7 (Comissão por Indicação de Local). (…)." (Cláusula 2.5, ponto 2.5.8). 8. A citada cláusula 3.7 refere que "O Parceiro poderá fornecer à E. os dados de contacto de estabelecimentos comerciais e/ou proprietários de imóveis que disponham de locais candidatos à instalação de um ATM da E. com características compatíveis com a rede de negócio ATM da E. (…) ou em alternativa, o Parceiro poderá fornecer ao proprietário do estabelecimento comercial os dados de contacto da E., de forma a que esse proprietário possa contactar a E. diretamente para uma proposta de colaboração potencial." (Cláusula 3.7, ponto 3.7.1). "A E. notificará o Parceiro por escrito quando a instalação de um ATM tiver sido feita em conformidade com esta Cláusula 3.7." (Cláusula 3.7, ponto 3.7.2). "O parceiro não terá poderes de representação, e não agirá perante terceiros como estando autorizado a vincular a E. seja de que forma for, não cometerá nenhum ato que possa razoavelmente criar a impressão que o Parceiro dispõe dessa autorização. O Parceiro não fará nem celebrará quaisquer contratos nem assumirá compromissos ou incorrerá em qualquer responsabilidade para ou em nome da E. ou negociará quaisquer termos em relação à instalação de um ATM com os candidatos." (Cláusula 3.7, ponto 3.7.3). III - ENQUADRAMENTO FACE AO CÓDIGO DO IVA 9. Importa, desde já, referir que a isenção do IVA prevista na alínea 27) do artigo 9.º do CIVA mencionada pela exponente, contempla (apenas) operações bancárias e financeiras, que são definidas em função da sua própria natureza, independentemente da qualidade do prestador ou do destinatário do serviço. 10. Considerando os dados apresentados pela exponente e os constantes do contrato, verifica-se que se está perante um contrato (designado de "Contrato de instalação de ATM em vários locais") em que a exponente, nas suas lojas disponibiliza um espaço para a instalação dos ATM do seu parceiro no negócio, a E.. 11. A alínea a) do n.º 1 do artigo 1.º do CIVA, sujeita a imposto as transmissões de bens e as prestações de serviços efetuadas no território nacional, a título oneroso, por um sujeito passivo agindo como tal, Processo: nº 14053 2  explicitando, por sua vez, os artigos 3.º e 4.º do Código, respetivamente, os conceitos de "transmissão de bens" e de "prestação de serviços" para efeitos deste imposto. 12. O n.º 1 do artigo 4.° do CIVA define que são prestações de serviços todas as operações efetuadas a título oneroso que não constituam transmissões, aquisições intracomunitárias ou importações de bens. 13. No entanto, à semelhança do estabelecido na alínea l) do n.º 1 do artigo 135.º da Diretiva 2006/112/CE, de 28/11 (Diretiva IVA), o Código do IVA prevê isenções, como é o caso da prevista na alínea 29) do artigo 9.º do CIVA, determinando que se encontra isenta de imposto "a locação de bens imóveis". "«Locação» é o contrato pelo qual uma das partes se obriga a proporcionar à outra o gozo temporário de uma coisa, mediante retribuição", que se diz "«arrendamento» quando versa sobre coisa imóvel", nos termos do disposto nos artigos 1022.º e 1023.º do Código Civil. 14. Segundo a jurisprudência comunitária dimanada do Tribunal de Justiça da União Europeia (TJUE), o conceito de "locação de bens imóveis" é "o facto de o proprietário de um imóvel ceder ao locatário, contra uma renda e por um prazo convencionado, o direito de ocupar o seu bem e de dele excluir outras pessoas" (cf. acórdão de 09/10/2001 no processo C-409/98, caso Mirror Group, entre outros como o ac. de 08/05/2003 no Proc. C 269/00, caso Seeling; ou o ac. de 18/11/2004, no Proc. C 284/03, caso Temco Europe). 15. Estas características do contrato de locação constituem os seus elementos essenciais, devendo não só estar presentes na operação económica em causa mas, para além disso, devem ser as características predominantes nessa operação económica, mais particularmente, que a locação de imóvel, no sentido de uma "colocação passiva do imóvel à disposição" deve ser a prestação preponderante da operação económica (ac. de 18/01/2001 no Proc. C 150/99, caso Lindöpark). 16. A jurisprudência comunitária considera, deste modo, que toda e qualquer prestação de serviços que ultrapasse o âmbito da colocação passiva do imóvel à disposição, não deve beneficiar da isenção. 17. Nos termos da alínea l) do n.º 1 do artigo 135.º da Diretiva IVA, encontram-se expressamente afastadas da isenção: "a) As operações de alojamento, tal como definidas na legislação dos Estados membros, realizadas no âmbito do setor hoteleiro ou de setores com funções análogas, incluindo as locações de campos de férias ou de terrenos para campismo; b) A locação de áreas destinadas ao estacionamento de veículos; c) A locação de equipamento e de maquinaria de instalação fixa; d) A locação de cofres-fortes". 18. A norma prevê, também, que "Os Estados-membros podem prever outras exceções ao âmbito de aplicação prevista na alínea l) do n.º 1". 19. Nessa sequência, para além das exceções previstas na Diretiva IVA, encontra-se expressamente afastada da isenção, nos termos da subalínea c) da alínea 29) do artigo 9.º do CIVA: "c) A locação de máquinas e equipamentos de instalação fixa, bem como Processo: nº 14053 3  qualquer outra locação de bens imóveis de que resulte a transferência onerosa da exploração de estabelecimento comercial ou industrial". 20. Estas exceções à isenção correspondem a operações económicas que englobam, não só situações de locação de imóveis propriamente ditas, mas também outro tipo de características provenientes de outro tipo de contratos e que, por esse facto, perdem a qualidade de colocação passiva do imóvel à disposição em contrapartida de uma retribuição ligada ao decurso do tempo. 21. São, deste modo, excluídas da isenção todas as situações que, apesar de partilharem alguns elementos essenciais do contrato de locação de imóveis, caracterizam-se essencialmente por integrarem outras prestações de serviços conexas à fruição do imóvel e que implicam uma exploração ativa dos bens imóveis, para além do simples gozo temporário do bem. 22. Não obstante, no caso em apreço, os terminais de ATM instalados (ou a instalar) nos estabelecimentos da exponente pertencerem à E., é-lhe disponibilizado pela exponente nos próprios estabelecimentos, as infraestruturas de apoio necessárias para o exercício da atividade, designadamente, energia elétrica e, se for o caso, serviços de limpeza, segurança, iluminação, entre outros, que se traduzem em prestações de serviços de natureza diversa associadas à ocupação do imóvel indispensáveis ao desenvolvimento dos negócios da E., configurando, assim, a disponibilização de um espaço que reúne as condições para o exercício/funcionamento da atividade comercial, manifestação evidente da exploração ativa do imóvel (ou parte do imóvel). 23. Assim, a quantia que a E. paga mensalmente à exponente relativa à instalação das máquinas de ATM nos estabelecimentos da própria exponente, não beneficia da isenção prevista na alínea 29) do artigo 9.º do CIVA, por se tratar da contraprestação pela realização de prestações de serviços abrangidas pela exclusão da isenção prevista na subalínea c) da mesma alínea 29) do artigo 9.º, sendo, como tal, sujeitas a imposto e dele não isentas, nos termos gerais do CIVA. 24. No que respeita às quantias resultantes de comissões auferidas pelo fornecimento, pela exponente à E., de informação relativa a contactos de estabelecimentos comerciais e/ou proprietários de imóveis que disponham de locais candidatos à instalação de um ATM da E., ou, em alternativa, o fornecimento ao proprietário do estabelecimento comercial, dos dados de contacto da E. a fim de o mesmo a contactar diretamente, tendo por objetivo conseguir que se concretize entre aquela entidade e tais estabelecimentos/proprietários a celebração de um contrato para colocação do ATM, está-se perante prestações de serviços intermediação/angariação ("Comissão por indicação de local") de clientes para a disponibilização/instalação de máquinas de ATM da E., em estabelecimentos comerciais. 25. Daqui resulta que a operação de intermediação/angariação de estabelecimentos para a instalação dos ATMs não consubstancia, como entende a exponente, "uma mera extensão do serviço prestado atualmente pela M., na cobrança de comissões de envios e transferências de remessas". 26. Esta circunstância implica a liquidação, pela exponente, de imposto à taxa prevista na alínea c) do n.º 1 do artigo 18.º do CIVA, devendo emitir a respetiva fatura nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 29.º e do artigo Processo: nº 14053 4  36.º, ambos do CIVA. 27. Importa referir que, a exponente está registada em IVA pelo exercício de "Outras actividades auxiliares de serviços financeiros, exceto seguros e fundos de pensões" (CAE 66190), desde 01/04/2014, enquadrada no regime de isenção do artigo 9.º do CIVA, e, quanto ao tipo de operações, efetua operações que não conferem o direito à dedução. 28. Uma vez que se constata que, além de atividades isentas de IVA ao abrigo da alínea 27) do artigo 9.º, realiza, também operações sujeitas a imposto, está obrigada a entregar uma declaração de alterações a que se refere o artigo 32.º do CIVA, nela aditando a atividade tributada. 29. Porque realiza operações isentas de IVA sem direito à dedução e operações não isentas que conferem esse direito, para efeitos do exercício do direito à dedução do IVA suportado em bens e serviços utilizados simultaneamente na realização de ambos os tipos de operações, deve, na referida declaração de alterações, escolher um dos métodos de dedução previstos no artigo 23.º do CIVA, isto é, indicar que vai efetuar a dedução do imposto suportado segundo o método da afectação real ou da percentagem de dedução (pro rata). 30. O imposto deve ser apurado na declaração periódica a apresentar no prazo estabelecido no artigo 41.º do Código do IVA, cujas instruções de preenchimento foram publicadas em anexo à Portaria n.º 221/2017, de 21 de julho, de 2017. Processo: nº 14053 5