Informação vinculativa n.º 13497

FICHA DOUTRINÁRIA Diploma: CIVA Artigo: arts 1.º, n.º 1, al. b) e 2.º, n.º1, al. b); arts 5.º e 6.º, n.º 1. Assunto: Localização de operações – Operações realizadas entre vários operadores, a partir de determinados territórios, com moldes e formas, pele e mão de obra. Processo: nº 13497, por despacho de 2018-07-23, da Diretora de Serviços do IVA, (por subdelegação) Conteúdo: I. Objeto do pedido A Requerente solicita informação vinculativa nos termos do artigo 68.º da Lei Geral Tributária (LGT) sobre o tratamento que deve ser dado, em sede do IVA, às operações representadas graficamente no presente pedido (Casos 1, 2 e 3), incluindo as de registo contabilístico das expedições de bens efetuadas diretamente pelos seus fornecedores, que aqui não têm sede, estabelecimento estável ou domicílio, para entrega a um outro sujeito passivo, situado fora do território aduaneiro da União, para a produção de gáspeas. II. Descrição das operações representadas graficamente Caso 1 O fornecedor A (OE_A), situado fora do território aduaneiro da União, fatura à Requerente (OE_PT) a transmissão de moldes e formas, expedidos diretamente para outro país terceiro, onde serão utilizados para a produção de gáspeas a efetuar pelo OE_B. Finda a operação de produção, o OE_B expede para Portugal as gáspeas acompanhadas da respetiva fatura comercial e os moldes e formas, acompanhados da fatura proforma, tendo como destinatário o OE_PT (pessoa que realiza a importação em território nacional). Caso 2 O fornecedor A (OE_NL), situado no território aduaneiro da União (Holanda), fatura ao OE_PT a transmissão de pele, expedida diretamente da Holanda para país terceiro, onde será utilizada para a produção de gáspeas a efetuar pelo OE_B, e as formalidades aduaneiras cumpridas pelo transmitente da matéria- prima. Finda a operação de produção, o OE_B expede as gáspeas para Portugal, acompanhadas de uma fatura comercial emitida pela incorporação de outras matérias-primas, para além da pele, bem como a mão-de-obra e outros, tendo como destinatário o OE_PT. Caso 3 O fornecedor A (OE_A), situado fora do território aduaneiro da União, fatura ao OE_PT a transmissão de pele expedida diretamente para outro país terceiro, onde será utilizada na produção de gáspeas, a efetuar pelo OE_B. Finda a operação de produção, o OE_B expede as gáspeas para Portugal, Processo: nº 13497 1  acompanhadas de uma fatura comercial emitida pela incorporação de outras matérias-primas, para além da pele, bem como a mão-de-obra e outros, tendo como destinatário o OE_PT. Questões suscitadas Sobre os casos descritos, a Requerente pretende saber: • qual o tratamento ao nível do IVA para a fatura emitida pelos transmitentes dos moldes e formas e da matéria-prima ( OE_A e OE_NL) ao OE_PT; e • se existe necessidade de relevar contabilisticamente as expedições dos bens pelos OE_A e OE_NL para o OE_B. III. Análise e respetivo enquadramento em sede do IVA 1. Da consulta efetuada ao Sistema de Registo e Gestão de Contribuintes resulta que a Exponente pode realizar importações de bens, está enquadrada no regime de IVA normal de periodicidade mensal, registada para o exercício das atividades principal "FABRICAÇÃO DE CALÇADO", CAE 15201; e secundárias: "COM. RET.CALÇADO,ESTAB. ESPEC.", CAE 047721; "FABRICAÇÃO DE MOLDES METÁLICOS", CAE 025734, e de "FABRICAÇÃO DE OUTROS ARTIGOS DE PLÁSTICO, N.E.", CAE 022292, sendo, quanto ao tipo de operações, um sujeito passivo de IVA misto com o método de afetação real de todos os bens. 2. Dos casos apresentados, verifica-se o seguinte: • Os moldes e formas são adquiridos, pelo OE_PT, a um fornecedor situado fora do território aduaneiro da União; • A matéria-prima (pele) é adquirida, pelo OE_PT, a fornecedores situados fora do território nacional; • Os moldes e formas, bem como a matéria-prima são expedidos diretamente pelos fornecedores (OE_A e O_NL) para o OE_B, a quem cabe a produção de gáspeas; • a produção de gáspeas é efetuada fora do território aduaneiro da União, pelo OE_B, • o produto final (gáspeas) é expedido de país terceiro para Portugal, tendo como destinatário o OE_PT. 3. A confirmar-se, em qualquer um dos casos, que os moldes e formas bem como da matéria prima foram expedidos diretamente para entrega ao OE_B, situado em país terceiro, a) Pelo fornecedor, OE_A, situado em país terceiro (casos 1 e 3), a entrada em território nacional do produto final (gáspeas) bem como dos moldes e formas está sujeita a IVA nos termos gerais de tributação, cujo imposto é devido pela importação de bens a realizar pelo OE_PT, por força do disposto nos artigos 1.º, n.º 1, alínea b) e 2.º, n.º1, alínea b), do CIVA conjugado com os artigos 5.º e 6.º, n.º 1, do mesmo Código. Os documentos de suporte à importação são: − As faturas emitidas pelos OE_A, na qualidade de transmitentes dos moldes e formas e da matéria-prima, ao OE_PT, Processo: nº 13497 2  e − a fatura emitida pelo OE_B ao OE_PT pela realização da operação de transformação, cujo valor tributável dos bens importados é constituído nos termos do artigo 17.º do CIVA (cf. Circular n.º 4/2002, Série II ). Se a importação das gáspeas ocorrer em momento diferente da importação dos moldes e formas, o documento de suporte à operação é a fatura emitida pela transmissão das gáspeas, partindo-se do pressuposto de que a matéria- prima foi totalmente fornecida pelo OE_B (caso 1). b) Pelo fornecedor, OE_NL, situado noutro Estado-membro, tendo cumprido, em seu nome, as formalidades previstas para o regime aduaneiro da exportação (caso 2), a reimportação de bens, após a operação de transformação com incorporação de outras matérias primas, é uma operação tributável em território nacional, uma vez que o OE_B está situado em país terceiro e não tem no território nacional sede, estabelecimento estável ou, na sua falta o domicílio a partir do qual os serviços sejam prestados, conforme resulta da regra de localização prevista na alínea a) do n.º 6 do artigo 6.º do CIVA. Os documentos de suporte à operação são: − a fatura emitida pelo OE_NL ao OE_PT pela transmissão de parte da matéria prima, e − a fatura emitida pelo OE_B ao OE_PT pela realização da operação de transformação, incluindo outras matérias-primas, cujo valor tributável é constituído nos termos do artigo 17.º do CIVA, face ao disposto no n.º 5 do citado normativo. Note-se que por estarem em causa aquisições de bens e serviços, as faturas proforma, documento meramente informativo, sem relevância fiscal, apenas podem ser aceites a título provisório, devendo, obrigatoriamente, ser substituídas pelas correspondentes faturas comerciais. Tratamento contabilístico das operações realizadas ao OE_PT 4. No que se refere ao tratamento contabilístico das operações acima descritas, esta Direção de Serviços não presta qualquer informação por se tratar de matéria que extravasa o âmbito das competências que legalmente lhe estão atribuídas. IV. Conclusão 5. Face ao exposto, afigura-se, salvo melhor opinião, concluir o seguinte: i. a entrada em território nacional dos moldes e formas está sujeita a IVA por força do disposto nos artigos 1.º, n.º 1, alínea b) e 2.º, n.º 1, alínea b), do CIVA conjugado com os artigos 5.º e 6.º, n.º 1, do mesmo Código (caso 1); ii. a entrada em território nacional de gáspeas, após a operação de transformação, é uma operação tributável em sede de IVA, • face à regra de localização prevista na alínea a) do n.º 6 do artigo 6.º do Processo: nº 13497 3  CIVA, no caso da matéria-prima ter sido adquirida noutro Estado-Membro, a partir do qual tenha sido expedida diretamente pelo fornecedor para o OE_B e, por isso, não tenha sido tributada em IVA (caso 2), e • por força do disposto nos artigos 1.º, n.º 1, alínea b) e 2.º, n.º 1, alínea b), do CIVA conjugado com os artigos 5.º e 6.º, n.º 1, do mesmo Código, no caso da matéria prima ter sido adquirida em país terceiro (caso 3). iii. Constituem documentos de suporte à operação de importação as faturas comerciais emitidas ao OE_PT, na qualidade de adquirente dos bens (moldes, formas e das gáspeas) e de destinatário dos serviços (operação de transformação); iv. O valor tributável do IVA devido pela entrada dos bens, em qualquer um dos casos, é constituído nos termos do artigo 17.º do CIVA, conforme referenciado nas alíneas a) e b) do n.º 3 do precedente ponto III.; v. Sobre o tratamento contabilístico das operações, a Direção de Serviços do Imposto sobre o Valor Acrescentado não presta qualquer informação por se tratar de matéria que extravasa o âmbito das competências que legalmente lhe estão atribuídas. V. Nota Final 6. Importa fazer notar que da consulta efetuada ao Sistema de Registo e Gestão de Contribuintes resulta que a Requerente é um sujeito passivo misto por declarar o exercício, em simultâneo, de operações isentas sem direito à dedução e operações tributadas que conferem esse direito, o que não se coaduna, porém, com as atividades para as quais está registado, considerando que estas são sujeitas e não isentas do IVA. Processo: nº 13497 4